Con due recenti risposte l’Agenzia delle Entrate ha chiarito l’applicabilità del superbonus 110% nel caso di affidamento dei lavori ad un contraente generale. Trattasi della Risposta a interpello n. 254 del 15 aprile 2021 e della Risposta a interpello n. 261 del 19 aprile 2021. In modo pressocché uniforme in ambedue le risposte viene evidenziato che nel caso di appalto completo – dalla progettazione preliminare alla consegna del realizzato – ad un unico soggetto dell’intervento assistito da superbonus 110, il contribuente che affida l’appalto potrà accedere al Superbonus ed esercitare l’opzione per lo sconto in fattura in relazione ai costi che l’impresa, in qualità di “contraente generale”, gli fatturerà per la realizzazione dei singoli interventi oggetto di agevolazione, ivi compresi quelli relativi ai servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori e per l’effettuazione delle pratiche amministrative e fiscali inerenti l’agevolazione (visto di conformità e asseverazione).
L’agenzia individua il contratto in un mandato senza rappresentanza. Sono invece escluse dalla agevolazione le spese di mero coordinamento pagate al general contractor in analogia con quelle dell’amministratore di condominio per lo svolgimento degli adempimenti dei condomini connessi all’esecuzione dei lavori e all’accesso al Superbonus (Circolare n. 30/2020).
A) Interpello n. 254. Il caso di un privato che affida i lavori a contraente generale. Nella Risposta n. 254 l’istante è un contribuente che riferisce di volere realizzare interventi su un edificio unifamiliare dotato di impianto autonomo idrico, di scarico, di riscaldamento, di adduzione del gas ed elettrico ed avente accesso autonomo direttamente da strada pubblica. Il Contribuente precisava che l’immobile oggetto di intervento era un edificio unifamiliare dotato di impianto autonomo idrico, di scarico, di riscaldamento, di adduzione del gas ed elettrico ed avente accesso autonomo direttamente da strada pubblica. Tale edificio è costituito da una unità immobiliare con destinazione d’uso residenziale (categoria A/4) e una unità immobiliare con destinazione magazzino (categoria C/2). Su tale edificio egli voleva realizzare i seguenti interventi che avrebbero permesso il salto di due classi energetiche: isolamento termico a cappotto delle superfici disperdenti opache per una superficie maggiore del 25% e precisamente isolamento delle pareti verticali disperdenti e del tetto; installazione di impianto fotovoltaico e batteria di accumulo; sostituzione degli infissi. Rappresentava di aver dato in appalto tutti gli interventi a un unico soggetto che agiva come contraente generale che risultava così incaricato sia del servizio di esecuzione degli interventi edili (fornitura e posa in opera) sia dei vari servizi di progettazione dell’opera. Il contribuente nell’interpello precisa che: le opere sarebbero state fatturate dal fornitore unico che agisce come contraente generale al raggiungimento di 3 stati di avanzamento lavori corrispondenti al 30%, 60% e 100% delle lavorazioni; la progettazione sarebbe stata eseguita e fatturata dal predetto fornitore unico alla consegna ed approvazione dei documenti progettuali; i servizi di coordinamento in materia di sicurezza e di salute durante la realizzazione dell’opera di cui all’articolo 92 del decreto legislativo 81 del 2008, la redazione dell’Attestato di Prestazione Energetica (A.P.E.), la direzione dei lavori e la contabilità dell’opera, l’asseverazione sul rispetto dei requisiti tecnici e la corrispondente congruità delle spese sostenute di cui all’articolo 119 comma 13 del decreto legge 19 maggio 2020, n. 34, il visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d’imposta di cui al medesimo articolo 119, l’esecuzione del servizio di responsabile dei lavori, sarebbero stati eseguiti da professionisti incaricati dall’Istante, secondo le modalità pattuite con ogni singolo professionista.
Si specifica che i professionisti incaricati emetteranno fattura al fornitore unico secondo i tempi definiti nei rispettivi accordi che possono prevedere pagamenti a stato avanzamento lavori oppure al termine dei lavori. Il contribuente istante chiarisce di aver dato mandato senza rappresentanza al fornitore unico che agisce come contraente generale il quale per pagare le fatture ai professionisti con addebito del relativo importo a suo carico, a sua volta, in virtù del predetto mandato, potrà pagare ai soggetti coinvolti le fatture relative ai servizi professionali e, successivamente, potrà fatturare all’Istante il medesimo importo, senza alcun ricarico, applicando lo sconto in fattura ed indicando esplicitamente in fattura la dicitura “compenso per servizi professionali svolti dal professionista” in maniera ben distinta dall’importo fatturato per i lavori.
Tutto ciò premesso chiede se possa ricevere da un unico contraente generale: sia i servizi di progettazione e realizzazione delle opere con successivo accesso all’opzione dello sconto in fattura, sia gli ulteriori servizi connessi alla realizzazione dei prospettati lavori senza pagamento di sovrapprezzo, accedendo per questi ultimi allo sconto in fattura, in quanto costi detraibili ai fini del Superbonus. Va sottolineato come nella complessa procedura di ottenimento del bonus il committente incarichi direttamente dei professionisti che svolgeranno le pratiche amministrative e fiscali attinenti l’agevolazione nonché tutti i servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori. Detti tecnici saranno tutti remunerati dal contraente generale. Quest’ultimo, secondo l’ipotesi del contribuente, opererebbe nei confronti dei professionisti quale mandatario senza rappresentanza. In tale veste il contraente generale riceve le fatture dei vari professionisti e li remunera direttamente per poi esporre nelle proprie fatture al committente i costi dei servizi professionali. Al committente attraverso il meccanismo dello sconto in fattura a fronte della cessione del credito fiscale pervengono così delle fatture “a zero” comprensive dei lavori e dei servizi professionali accessori.
B) Interpello n. 261. Una ESCO come contraente generale (General Contractor). Nella risposta all’interpello n. 261 l’Agenzia delle Entrate conferma quanto sopra detto in merito al caso di Superbonus 110%. In questo caso però l’istante è una ESCO ossia Energy Service Company che realizzerà in qualità di General Contractor presso vari clienti, privati cittadini o condomini, interventi di riqualificazione energetica finalizzati alla fruizione delle detrazioni di cui all’articolo 119 e seguenti del decreto-legge del 19 maggio 2020, n. 34, convertito con la legge 17 luglio 2020, n. 77 ovvero il Superbonus 110%. L’interpellante opererà presso i propri clienti in qualità di contraente generale, (cd. General contractor), offrendo con sconto in fattura agli stessi sia il servizio di fornitura e posa in opera degli interventi di riqualificazione energetica, sia il servizio di progettazione dell’opera. Tale servizio di progettazione è svolto da professionisti abilitati che talvolta hanno un rapporto di dipendenza con l’interpellante e talvolta sono collaboratori o società terze. L’interpellante, inoltre, intende proporre ai propri clienti anche l’esecuzione di tutti i servizi professionali associati all’opera stessa e necessari per l’ottenimento delle detrazioni fiscali di cui al Superbonus di seguito elencati: coordinamento in materia di sicurezza e di salute durante la realizzazione dell’opera di cui all’articolo 92 del decreto legislativo n. 81 del 2008; redazione dell’Attestato di Prestazione Energetica; direzione dei lavori e contabilità dell’opera; asseverazione sul rispetto dei requisiti tecnici e corrispondente congruità delle spese sostenute di cui all’articolo 119, comma 13 del decreto-legge 19 maggio 2020, n. 34 (di seguito, decreto Rilancio); visto di conformità dei dati relativi alla documentazione che attesta la sussistenza dei presupposti che danno diritto alla detrazione d’imposta di cui all’articolo 119, comma 11 del decreto Rilancio; esecuzione del servizio di responsabile dei lavori, come descritto dall’articolo 92 del decreto legislativo n. 81 del 2008.
Va sottolineato come in questo caso sia la società esecutrice a proporre al cliente i propri professionisti essendo la Esco dotata di una struttura tecnica interna, ma potendo eventualmente la stessa avvalersi anche di servizi professionali di terzi. Ciò che rileva è che i servizi professionali offerti siano funzionali – leggasi necessari – al compimento delle opere edili che rientrano nel beneficio fiscale denominato “Superbonus 110%”. L’Agenzia delle Entrate nelle due risposte ai rispettivi interpelli è molto chiara. Nel primo caso l’istante è un privato, nel secondo è una società di servizi energetici integrati (progettazione, impiantisca, finanziamenti ed altro) ma le conclusioni della Agenzia sono le stesse. Nella risposta n. 254 si ritiene che l’Istante soggetto privato potrà accedere al Superbonus ed esercitare l’opzione per lo sconto in fattura: in relazione ai costi che l’impresa, in qualità di “ contraente generale”, gli fatturerà per la realizzazione di interventi specifici oggetto di agevolazione, inclusi quelli relativi ai servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori e per l’effettuazione delle pratiche amministrative e fiscali inerenti l’agevolazione (visto di conformità e asseverazioni); in particolare, essendo necessario, ai fini del Superbonus e dell’esercizio dell’opzione, che siano documentate le spese sostenute e rimaste effettivamente a carico del committente/beneficiario dell’agevolazione, nella fattura emessa dal “contraente generale” per riaddebitare all’Istante le spese relative ai servizi professionali, o in altra idonea documentazione, deve essere descritto in maniera puntuale il servizio ed indicato il soggetto che lo ha reso.
Appare chiaro che il riconoscimento dello sconto in fattura da parte del fornitore unico anche per servizi professionali necessari per lo svolgimento dei lavori e per l’effettuazione delle pratiche amministrative e fiscali inerenti l’agevolazione è consentito, a condizione che gli “effetti complessivi” siano i medesimi di quelli configurabili nell’ipotesi in cui i professionisti che rendono i servizi in questione avessero effettuato direttamente lo sconto in fattura al committente, beneficiario dell’agevolazione. Infatti, nella stessa risposta all’interpello n. 261 l’Agenzia chiarisce che in merito alle prestazioni degli altri professionisti «si determina il medesimo fenomeno che caratterizza l’affidamento in subappalto della realizzazione degli interventi, seppur senza la previsione di alcun margine attribuito a GC in relazione alle prestazioni professionali».
Poiché l’Agenzia, con la Circolare n. 30/E del 2020, rimane ferma sul principio che sono agevolabili tutte le spese caratterizzate da un’immediata correlazione con gli interventi che danno diritto alla detrazione – specificando che tra le predette spese non rientrano i compensi riconosciuti all’amministratore per lo svolgimento degli adempimenti dei condomini connessi all’esecuzione dei lavori e all’accesso al Superbonus – da ciò desume anche l’esclusione dall’agevolazione dell’eventuale corrispettivo corrisposto al contraente generale per l’attività di mero coordinamento svolta e per lo sconto in fattura applicato, trattandosi, anche in questo caso, di costi non “direttamente” imputabili alla realizzazione dell’intervento. Seguendo tale logica rimangono però inesplorati alcuni aspetti: il caso in cui il contraente generale offra lui stesso il servizio tecnico facendo sì che il committente incarichi i tecnici interni alla propria struttura. In tal caso non si comprende la ratio di una descrizione “aggravata” in fattura dei servizi professionali con indicazione nominativa dei tecnici; il caso in cui il contraente generale ottenga dai propri fornitori di servizi professionali a prezzi più vantaggiosi – magari grazie a dei preventivi contratti quadro a prezzi più contenuti e comunque ribassati – che il committente finale da solo non otterrebbe. In tal caso non si comprende perché il cliente finale debba beneficiare di tale sconto attraverso il meccanismo individuato dall’Agenzia di mero ribaltamento dei costi dei professionisti terzi. Sono sconti di cui normalmente si avvale solo il grande operatore che assicura però al professionista un flusso di incarichi costante. Lo sconto sui servizi professionali frutto di economie di scala è ben distante dal compenso per “mero coordinamento” indicato dall’Agenzia come attività non meritevole di agevolazione. Essendo la questione connotata da caratteri di novità, su detto aspetto non rimane che attendere un miglior approfondimento da parte dell’Agenzia delle Entrate.
A cura dell’Avv. Dario Gucci
